6. АУДИТОРСКАЯ ОЦЕНКА БИЗНЕСА КЛИЕНТА
В начальной фазе аудита проверяют три тесно взаимосвязанных типа юридических документов и архивов: свидетельство о присвоении статуса корпорации и ее устав, протоколы собраний совета директоров и акционеров и контракты. Определенная информация, например о контрактах, должна быть раскрыта в финансовой отчетности. Другая информация (например, о санкциях в протоколах совета директоров) полезна на других фазах аудита. Ознакомление с этими юридическими документами и свидетельствами на раннем этапе деятельности дает аудиторам возможность интерпретировать соответствующие свидетельства на протяжении всего аудита и проверять, правильно ли они раскрыты в финансовой отчетности.
Знания о бизнесе клиента необходимы для выявления и понимания событий, операций и методов работ, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность, методы аудиторской проверки и аудиторское заключение.
Аудиторам необходимо иметь представление об экономических условиях функционирования проверяемой организации, в том числе о влиянии на нее государственной экономической политики (например, регулирования цен, ограничения на импорт или экспорт и тому подобное), о географическом расположении компании и экономике соответствующего региона, об изменениях в налоговой сфере и так далее.
При подготовке и проведении аудита важно также иметь представление и об отраслевых условиях, поскольку банки, страховые компании, инвесторы и кредиторы в разных отраслях экономики действуют по-разному.
На уровне компании-клиента важно иметь информацию о персонале, продукции, методах производства и финансирования.
Источниками всей этой информации могут служить экономическая, финансовая и отраслевая пресса, руководства по бухгалтерскому учету и аудиту в различных отраслях экономики, учредительные документы компании, рабочие документы прошлых аудиторских проверок.
Кроме того, осмотр предприятия-клиента поможет получить информацию об организации производства, мощностях проверяемой организации, бухгалтерском персонале, информационных системах.
Знания о бизнесе клиента используются аудитором при решении вопроса о заключении договора с клиентом и при планировании и проведении аудиторской проверки. В частности, знания о бизнесе клиента используются при оценке неотъемлемого риска и риска системы контроля, при определении характера, объемов и сроков проведения аудиторских процедур. Например, на основе информации об отраслевых особенностях деятельности клиента аудитор подбирает персонал для работы с данным клиентом и решает вопрос о необходимости привлечения экспертов; на основе данных о территориально обособленных складских подразделениях клиента аудитор решает вопрос о наблюдении за проводимой клиентом инвентаризацией и так далее.
Знания о бизнесе клиента необходимы аудитору и на завершающей стадии аудиторской проверки, когда он должен проанализировать, каким образом характер бизнеса клиента влияет на его финансовую отчетность и соответствует ли содержание финансовой отчетности клиента знаниям аудитора о данном бизнесе.
Общеэкономическая информация позволяет оценить тенденции развития проверяемой организации и так называемые «критические области» аудита, то есть те показатели отчетности, которые подлежат более подробной проверке в связи, например, с произошедшими изменениями законодательства, резким изменением валютного курса и так далее.
К общеэкономической информации, понимание которой позволит более эффективно спланировать и провести аудиторскую проверку, в частности относится следующая:
общие тенденции экономической активности (например, спад, подъем);
процентные ставки и доступность финансовых ресурсов;
инфляция, ревальвация валюты;
политика правительства:
а) денежно-кредитная;
б) фискальная;
в) наличие финансовых стимулов (например, программы государственной помощи и поддержки);
г) тарифы, торговые ограничения;
курс иностранной валюты и механизмы валютного контроля;
другая общеэкономическая информация.
Эта информация полезна, в частности, при планировании аудита, сравнительном анализе деятельности проверяемого субъекта за два или более отчетных периода и так далее. Например, замедление роста объемов выручки предприятия в условиях общего спада экономики, как правило, вполне объяснимо, а резкий рост выручки в тех же условиях должен вызвать вопросы у аудитора, требующие более тщательного анализа и проверки счетов продаж.
Специфические аспекты различных отраслей экономики находят отражение в бухгалтерской отчетности. Поэтому иметь представление об отрасли клиента аудитору важно, чтобы адекватно интерпретировать информацию, полученную в ходе аудита.
К отраслевой информации, которой необходимо владеть аудитору, относится, например, следующая:
конкурентная среда в отрасли, рыночные условия;
цикличность (сезонность) деятельности;
изменения в технологии производства;
коммерческий риск (например, высокая технология, высокая мода, легкий доступ на рынок для новых конкурентов и т.п.);
спад или расширение деятельности в отрасли;
неблагоприятные условия в отрасли (например, снижение спроса, наличие неиспользуемых производственных мощностей, серьезная ценовая конкуренция);
основные экономические и статистические показатели;
специфические операции (например, в отношении трудовых контрактов, методов финансирования и т.п.) и особенности бухгалтерского учета;
экологические требования и проблемы;
нормативно-правовая база;
наличие и стоимость источников энергии;
другие отраслевые данные.
Ознакомиться с отраслью клиента аудитор может разными путями. К ним относятся: беседы с аудиторами, имеющими опыт проверки организаций той же отрасли, беседы с предыдущим аудитором и персоналом клиента, собственный опыт аудитора, накопленный в ходе предыдущих аудиторских проверок данного клиента и предприятий той же отрасли, специальная литература. Например, некоторые аудиторские фирмы постоянно подписываются на специальные журналы по тем отраслям, с которыми они имеют дело.
Чтобы производить внутриотраслевые сравнения, необходимо также знание тех аспектов бизнеса клиента, которые отличают его от других фирм данной отрасли.
При планировании и проведении аудита необходимо изучить следующие специфические характеристики бизнеса клиента:
А. Управление и структура собственного капитала:
вид предприятия - частное, общественное, государственное, включая происходящие или запланированные изменения;
собственники и связанные стороны (местные, зарубежные, деловая репутация и опыт);
структура капитала, включая происходящие или запланированные изменения;
организационная структура;
задачи, философия, стратегические планы руководства;
приобретения, слияния, ликвидация отдельных видов хозяйственной деятельности (происходящие или запланированные);
источники и методы финансирования (текущие, первоначальные);
совет директоров:
состав;
деловая репутация и профессиональный опыт отдельных лиц, входящих в состав совета директоров;
независимость и контроль за деятельностью управляющих;
периодичность заседаний;
наличие аудиторского комитета и сфера его деятельности;
наличие политики корпоративного поведения;
замена профессиональных консультантов (например, юристов);
управляющие:
опыт и репутация;
текучесть кадров;
основной финансовый персонал и его статус в организации;
укомплектованность бухгалтерии кадрами;
планы стимулирования или премирования как часть вознаграждения (например, в зависимости от прибыли);
использование прогнозов и бюджетов;
давление на руководство (например, перегруженность руководства, доминирование одного лица, поддержка курса акций, необоснованные сроки объявления результатов);
управленческие информационные системы;
наличие подразделения внутреннего аудита и качество его работы;
отношение ко внутреннему контролю.
Б. Деятельность проверяемого субъекта – продукция, рынки, поставщики, расходы:
производственная деятельность:
характер производственной деятельности (например, производство, оптовая торговля, финансовые услуги, импорт/экспорт);
местонахождение производственных помещений, складов, офисов;
наемный персонал (например, по месту нахождения, предложение, уровень заработной платы, соглашения с профсоюзами, пенсионные обязательства, государственное регулирование);
продукция (работы, услуги) и рынки (например, основные заказчики и контракты, условия оплаты, норма прибыли, доля рынка, конкуренты, экспорт, ценовая политика, уровень спроса на продукцию, гарантии, пакет заказов, маркетинговая стратегия и задачи, производственные процессы);
важные поставщики товаров, работ, услуг (например, долгосрочные контракты, стабильность поставок, импорт, способы поставок, например, поставки на условиях «точно в срок»);
товарно-материальные запасы (например, местонахождение, количество);
франшизы, лицензии, патенты;
важные категории расходов;
расходы на исследования и разработки;
активы, обязательства и операции в иностранной валюте – по типам валюты, хеджирование;
законодательство и нормативные акты, в значительной степени влияющие на деятельность субъекта;
действующие информационные системы, планируемые изменения;
структура задолженности, включая условия и ограничения.
В. Финансовая деятельность – факторы, относящиеся к финансовому положению и доходности субъекта:
основные показатели и статистика;
тенденции.
Г. Условия, в которых подготавливается отчетность:
внешние факторы, оказывающие воздействие на руководство в процессе подготовки финансовой отчетности.
Д. Законодательство:
среда регулирования и нормативные требования;
налогообложение;
показатели деятельности, раскрытие которых необходимо для данной отрасли;
требования к аудиторскому отчету;
пользователи финансовой отчетности.
Информацию о бизнесе клиента аудитор получает и перед заключением договора на аудит, и при планировании, и в процессе аудиторской проверки.
До заключения договора на проведение аудита аудитор должен получить предварительные сведения об отрасли, структуре собственности, руководстве и характере деятельности будущего клиента с тем, чтобы определить, можно ли обеспечить адекватный уровень знаний о бизнесе клиента для проведения аудита.
Полученная информация должна обрабатываться и храниться аудитором, с тем чтобы быть доступной группе аудиторов, участвующих в аудиторской проверке данного клиента, и руководству аудиторской фирмы, курирующему проведение аудиторской проверки и несущему ответственность за аудиторское заключение.
В ходе аудиторской проверки знания о бизнесе клиента непрерывно дополняются. Аудиторы должны постоянно учитывать происходящие изменения в деятельности организации-клиента для выявления и понимания событий, операций и методов работы, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность клиента, ход аудиторской проверки или аудиторское заключение.
Знания о бизнесе клиента, полученные в ходе аудиторской проверки, должны отражаться в рабочих документах аудитора. Рабочий документ с описанием бизнеса клиента подтверждается подписями заполнивших его лиц и обновляется в ходе каждой аудиторской проверки. Ежегодно данный документ копируется, копия остается в файле предыдущей аудиторской проверки, а подлинник – в файле текущей аудиторской проверки. Таким образом аудитор может проследить изменения в бизнесе клиента, происходившие из года в год работы с данным клиентом.